Виды аудита расчетов оплаты труда. Введение. Краткая характеристика деятельности ООО « К Б К »

В процессе решения первой задачи аудитор определяет основные категории работающих, виды начисления и порядок их оформления. Подтверждение достоверности произведенных начислений осуществляется выборочно. В объем выборки включаются различные категории работающих или уволенных (руководители, специалисты, рабочие, служащие и др.), разные временные периоды (обычно один месяц квартала) и основные виды начислений (удельный вес в структуре начисленной заработной платы должен превышать 5%). Если учетная информация обрабатывается вручную, то аудитор по данным книги начислений или по данным расчетных ведомостей подтверждает достоверность произведенных расчетов и используемых в расчетах показателей. При этом изучаются первичные документы, которые являются основанием для начисления заработной платы. Особое внимание обращается на правильность их заполнения, соответствие требованиям нормативных документов по начислению и выплате заработной платы.

При проверке первичных документов устанавливается наличие подписей должностных лиц, ответственных за учет выполненных работ, правильность заполнения всех реквизитов, нет ли в документах подчисток, неоговоренных исправлений. Анализируя наряды на сдельную работу по датам их выдачи, сопоставляя фамилии рабочих в нарядах и табелях учета рабочего времени с данными учета личного состава, аудитор определяет, нет ли случаев включения в них вымышленных лиц, повторного начисления сумм по ранее оплаченным первичным документам. Методом арифметического контроля определяются неточности в подсчетах в первичных документах или расчетных ведомостях.

Различают основную и дополнительную оплату труда. К основной относится оплата, начисляемая работникам за отработанное время, количество и качество выполненных работ: оплата по сдельным расценкам, тарифным ставкам, окладам, премии сдельщикам и повременщикам, доплаты в связи с отклонениями от нормальных условий работы, за работу в ночное время, за сверхурочные работы, за бригадирство, оплата простоев не по вине рабочих и т.п.

К дополнительной заработной плате относятся выплаты за непроработанное время, предусмотренные законодательством по труду: оплата очередных отпусков, перерывов в работе кормящих матерей, льготных часов подростков, за время выполнения государственных и общественных обязанностей, выходного пособия при увольнении и др.

Первичными документами по учету труда работников при повременной оплате труда являются табели.

Простои не по вине рабочего подтверждается листком о простое с указанием причин и виновников простоя, его продолжительности, тарифной ставки рабочего, размера оплаты и суммы. Согласно ст. 157 Трудового Кодекса РФ (далее ТК РФ), время простоя не по вине рабочего оплачивается в размере не ниже 2/3 тарифной ставки (оклада) установленного работнику разряда. Время простоя по вине работника не оплачивается.

На обнаруженный брак продукции должен быть составлен акт, в котором отражаются затраты на брак и сумма потерь. Браком в производстве считаются изделия, детали и узлы, не отвечающие требованиям стандартов или техническим условиям, которые не могут быть использованы по прямому назначению. На основании ст. 156 ТК РФ брак не по вине работника оплачивается наравне с годными изделиями, но не ниже 2/3 тарифной ставки (оклада) установленного работнику разряда. Частичный брак по вине работника оплачивается по пониженным расценкам в зависимости от степени годности продукции. Полный брак по вине работника оплате не подлежит.

Доплата за работу в ночное время осуществляется на основании табеля учета рабочего времени с итоговым количеством за месяц и регулируется ст. 96 и 154 ТК РФ. Ночным считается время с 22 часов до 6 утра (продолжительность работы (смены) в ночное время сокращается на один час). Оплата такого времени производится:

• - рабочим повременщикам - не ниже 7/6 дневного часа при 7-часовом рабочем дне и не ниже 6/5 - при 6-часовом рабочем дне;
• - рабочим сдельщикам - сверх сдельной заработной платы доплата за каждый час производится не ниже 1/6 или 1/5 тарифной ставки рабочего.

Доплата за работу в сверхурочное время также подтверждается данными табеля. Согласно ст.152 ТК РФ сверхурочная работа оплачивается за первые два часа не менее чем в полуторном размере, а за последующие часы - не менее чем в двойном. Сверхурочные работы не должны превышать для каждого работника четырех часов в течение двух дней подряд и 120 часов в год (ст. 99 ТК РФ). По желанию работника сверхурочная работа вместо повышенной оплаты может компенсироваться предоставлением дополнительного времени отдыха, но не менее времени, отработанного сверхурочно.

Оплата работы в праздничные дни должна подтверждаться приказом на работу в праздничные дни и табелем учета рабочего времени. Работа в выходной и нерабочий праздничный день оплачивается не менее чем в двойном размере (ст. 153 ТК РФ):

• - сдельщикам - не менее чем по двойным сдельным расценкам;
• - работникам, труд которых оплачивается по дневным и часовым ставкам, в размере не менее двойной дневной или часовой ставки;
• - работникам, получающим месячный оклад, в размере не менее одинарной дневной или часовой ставки сверх оклада, если работа в выходной и нерабочий праздничный день производилась в пределах месячной нормы рабочего времени, и в размере не менее двойной часовой или дневной ставки сверх оклада, если работа производилась сверх месячной нормы.

По желанию работника, работавшего в выходной или праздничный день, ему может быть предоставлен другой день отдыха. В этом случае работа в нерабочий праздничный день оплачивается в одинарном размере, а день отдыха оплате не подлежит.

Согласно ст. 114 ТК РФ штатным работникам ежегодно предоставляются очередные отпуска. Право на использование отпуска за первый год работы возникает у работника по истечении шести месяцев его непрерывной работы в данной организации. По соглашению сторон оплачиваемый отпуск работнику может быть предоставлен и до истечения шести месяцев. Последующие очередные отпуска - по графику, утвержденному администрацией предприятия. Основанием для расчета суммы отпускных является приказ, в котором указывается, кому предоставляется отпуск, с какого числа, продолжительность отпуска. С 01.02.2002 г. минимальная продолжительность отпуска - 28 календарных дней.

При проверке данного объекта аудита необходимо проконтролировать правильность исчисления отпускного пособия. Расчет оплаты за отпуск производится исходя из средней заработной платы и количества дней предоставляемого отпуска. Для исчисления средней заработной платы расчетным периодом является три календарных месяца (с 1 по 1 число), предшествующих месяцу начала отпуска. Организации, кроме бюджетных, могут устанавливать всем или отдельным категориям работников расчетный период в двенадцать календарных месяцев, предшествующих уходу в отпуск. При этом из расчетного периода исключается время, а также начисленные суммы, когда:

• - работник получил пособие по временной нетрудоспособности;
• - работник был в отпуске без сохранения средней заработной платы (по семейным обстоятельствам);
• - работник не работал в связи с простоем не по вине работника, в том числе из-за приостановки деятельности организации;
• - работник не участвовал в забастовке, но в связи с ней не имел возможности выполнять свою работу;
• - по другим причинам, предусмотренным законодательством.

Кроме того, при расчете средней заработной платы из расчетного периода исключаются праздничные дни, установленные законодательством.

Аудитору необходимо помнить, что если в расчетном периоде или в том месяце, когда работник уходит в отпуск, произошло повышение тарифных ставок или окладов по отрасли или на предприятии, то заработок работника должен корректироваться на коэффициент повышения. Эта корректировка не производится, если тарифная ставка или оклад повышены у конкретного работника.

Далее аудитор приступает к проверке пособий по временной нетрудоспособности. Эти пособия выплачивают рабочим и служащим за счет отчислений на социальное страхование согласно «Положению о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию». Основанием для выплаты пособий являются больничные листки, выдаваемые лечебными учреждениями. Размер пособия по временной нетрудоспособности зависит от стажа работы сотрудника и среднего заработка:

при непрерывном стаже работы до 5 лет - 60% заработка;

от 5 до 8 лет - 80% заработка;

более 8 лет - 100% заработка.

Независимо от стажа работы пособие выдается в размере 100% вследствие трудового увечья или профессионального заболевания; лицам, имеющим на своем иждивении трех и более детей, не достигших 16 лет; по беременности и родам и в других случаях.

В заключение аудитор проверяет правильность составления бухгалтерских записей. Как известно, синтетический учет по начислению заработной платы ведется по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Поэтому при начислении заработной платы и других выплат аудитору сначала необходимо определить их источники, а затем проверить бухгалтерские записи. Выделяют несколько источников:

1. За счет отнесения зарплаты на себестоимость продукции или реализации товаров, работ, услуг:

Дт 20 «Основное производство» (оплата труда производственных рабочих),

Дт 23 «Вспомогательные производства» (оплата труда рабочим вспомогательных производств),

Дт 25 «Общепроизводственные расходы» (оплата труда цехового персонала), Дт 26 «Общехозяйственные расходы» (оплата труда управленческого персонала),

Дт других счетов издержек (29, 44 и др.)

Кт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Начисление оплаты труда по операциям, связанным с заготовлением и приобретением производственных запасов, осуществлением капитальных вложений, ликвидацией основных средств и т.п. отражают по Дт 08, 10, 11, 15, 91 Кт 70.

• 2. Из собственных средств предприятия. Начисленные суммы премий, материальной помощи, пособий, выплаты социального характера, производимые за счет собственных средств предприятия отражают по Дт 91 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и Кт 70. Начисление доходов от участия в капитале организации оформляют записью: Дт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и Кт 70.
• 3. За счет средств Фонда социального страхования отражают суммы начисленных пособий по социальному страхованию, пенсий и других аналогичных сумм: Дт 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» Кт 70.

Работа любого предприятия невозможна без использования наемного труда многих людей, которые продают свою рабочую силу для того, чтобы заработать деньги. В свою очередь, компания выплачивает им в качестве платы за купленный труд. Для того чтобы проверить, правильно ли проведены все расчеты между владельцами рабочей силы и ее покупателем, то есть компанией-работодателем, проводится аудит расчетов по оплате труда.

Проверка финансовых операций, связанных с оплатой наемной рабочей силы, проводится в несколько этапов, которые характерны для всех расчетов по оплате труда проводится в соответствии с международными стандартами аудита - специальными документами, которые регламентируют все этапы проведения проверки - от составления плана до выдачи заключения. Благодаря использованию данных стандартов проведения проверки будет унифицированным для всех стран мира, что очень важно для транснациональных корпораций.

Аудит включает в себя проверку следующих моментов:
Количество сотрудников предприятия согласно их ставки окладов и премий, количество больничных, отгулов и прогулов. Таким образом, проверяется возникновение всех обязательств предприятия перед своими работниками, согласно которым оно должно выплатить им те или иные суммы в качестве заработной платы.

После того, как проверено возникновение обязательств предприятия перед своими сотрудниками, необходимо сосредоточиться на проверке их выполнения предприятием. В этот момент аудит расходов на оплату труда фокусируется на зарплатных ведомостях, банковских выписках, кассовых операций - короче говоря, всех тех документах, которые могут подтвердить факт получения сотрудниками свуоей заработной платы.

Аудит расчетов по оплате труда должен уделить особое внимание двум нестандартным случаям оплаты труда - больничным и отпускам. Поскольку в данных случаях расчет выплат идет несколько по-другому, нежели при стандартной выплате заработной платы, необходимо полностью или хотя бы выборочно провести перерасчет выплат сотрудникам, которые были в отпуске либо на больничном, и сверить полученную цифру с той, которая была посчитана бухгалтером предприятия. В случае обнаружения несоответствий необходимо ликвидировать расхождение путем довыплаты либо удержания переплаченной суммы с сотрудника.

Последний момент, которого должен коснуться аудит расчетов по оплате труда - это расчеты фирмы с граждан, а также с налоговой инспекцией. Дело в том, что предприятие платит за свои сотрудников налоги, такие, как налог с финансовых доходов физлиц, а также различные налоги, поступающие в социальные фонды: пенсионный, страхования от несчастных случаев, страхования от нетрудоспособности и прочих. Для того, чтобы удостовериться в правильности начисления данных выплат, необходимо провести выборочную проверку расчета по отдельным категориям сотрудников - это даст возможность оценить в целом правильность расчета начислений. Если же обнаружены какие-либо ошибки, то необходимо проводить полную проверку расчетов по налогам и взносам.

Проведение аудита расчетов по оплате труда предполагает выдачу в конце проверки специального заключения, в котором будет указано, как обстоят дела с оплатой труда на данном предприятии, есть ли незафиксированная задолженность по зарплате, или же наоборот, выплачивалась ли за неотработанные часы сотрудникам. В зависимости от результатов проверки руководство предприятия будет принимать дальнейшие решения о наведении порядка в финансовых делах компании.

Аудиторская проверка расчетов по оплате является трудоемким этапом аудита бухгалтерской отчетности предприятия. На средних и крупных промышленных предприятиях, его целесообразно выделить в отдельный раздел. На небольших предприятиях и фирмах он подлежит проверке в составе расчетных операций.

Аудит расчетов по заработной плате аудитор начинает с проверки соблюдения на предприятии трудового законодательства. При этом аудитор руководствуется Трудовым кодексом Российской Федерации от 30 декабря 2001 года № 197-ФЗ.

Аудитор должен проверить, как ведется оформление сотрудников при приеме и увольнении, учет рабочего времени сотрудников, как построена система оплаты труда и другое.

Правильность оформления (прием на работу работников и оформление) проверяется по приказам, контрактам, трудовым соглашениям. Что касается применяемых систем оплаты труда, то в основном на предприятиях применяются сдельная и повременная системы оплаты труда.

Учет рабочего времени, соблюдения установленного режима работы и начисления заработной платы работающим, состоящим на повременной оплате труда, организуется в табеле учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (ф. № Т-12). По этому документу можно проверить все необходимые данные по каждому работающему, включая отработанное время, дни отпуска, время нахождения в командировке, дни болезни и другие.

При проведении проверки ведения учета по рабочим-сдельщикам аудитор выясняет, как оформлены первичные документы (наряды, маршрутные листки и другие), правильность применения норм и расценок, наличие подписей должностных лиц, заполнение всех реквизитов, обращает внимание на имеющиеся исправления. Особое внимание уделяется расчетам сдельного заработка при бригадной форме оплаты труда, правильности переноса итоговых сумм по работающим в расчетно-платежные ведомости. Целесообразно проверить, нет ли случаев повторного начисления сумм по ранее оплаченным нарядам.

Контроль аналитического учета расчетов по оплате труда может быть сплошным или выборочным. Обычно применяют выборочный метод контроля. Вначале проверяют правильность справочных данных (льготы по налогу на доходы физических лиц, данные по другим удержаниям, размер оклада и другие), далее проверяют правильность расчета начислений и удержаний. Для этой цели аудитор использует алгоритмы расчета по соответствующим видам оплат и удержаний.

По начисленным видам оплат можно проверить: начисление повременной оплаты, расчеты по среднему заработку, за дни пребывания в отпуске, премий и других видов оплат.

По удержаниям с работников необходимо проверить: правильность исчисления налога на доходы физических лиц, расчета удержаний по исполнительным листам, расчетов по прочим видам удержаний.

Если после выполнения этих процедур аудитор выявляет несовпадение данных в бухгалтерских записях, то он устанавливает причину расхождения, и если выяснится, что бухгалтер-расчетчик неправильно произвел расчеты, отмечает ошибки, исправления и предупреждает о необходимости пересчета начисления и по другим работающим. При контроле начислений, которые рассчитываются с использованием среднего заработка, прежде всего, необходимо становить, правильно ли определен средний заработок. Если ошибки не обнаружены, то дальнейшие расчеты можно не проверять.

При проверке правильности удержания налога на доходы физических лиц аудитор руководствуется Налоговым кодексом РФ главой 23 «Налог на доходы физических лиц». Необходимо уточнить величину льгот, статус работника (штатный или совместитель), проверить правильность расчета налога.

Согласно 23 главе НК РФ, на предприятиях применяется, в основном ставка налога 13 %. Она распространяется на доходы граждан Российской Федерации. Что касается ставок 30 % и 35 %, то они применяются в случаях установленных 23 главой. Например, по ставке 30 % удерживается налог на доходы с доходов иностранных граждан.

Бухгалтерия предприятия, при исчислении налога, совокупный доход работника уменьшает на стандартные вычеты (на детей и на самого работника) и имущественные. Социальные вычеты осуществляет налоговая инспекция в конце каждого года.

Удержания по исполнительным листам аудитор проверяет, используя исполнительные листы и данные о доходах работника.

Проверка других видов удержаний не представляет сложности. К прочим видам относятся: удержания за товары, приобретенные в кредит; удержания по выданным ссудам и кредитам; удержания подотчетных сумм и др.

Особое внимание при проверке аналитического учета расчетов по оплате труда аудитору следует обратить на формирование совокупного дохода работников. Помимо прямых начислений (основной и дополнительной заработной платы), в совокупный доход должны быть включены: стоимость натуральной оплаты, вознаграждения по результатам работы за год, стоимость проезда к месту отдыха работников предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и в отдаленных районах Дальнего Востока, стоимость бесплатно предоставляемого питания и продуктов, единовременные вознаграждения за выслугу лет и другие.

Синтетический учет расчетов по оплате труда предусматривает проверку данных по счету 70 «Расчеты с персоналом но оплате труда» и корреспондирующих счетов. При этом проверяют обороты по кредиту этого счета по данным соответствующего регистра, а дебетовые данные по счету 70 (выдача заработной платы, удержания и другие) - по данным журналов-ордеров № 1 по счету 50 «Касса», № 2 по счету 51 «Расчетный счет», учетным регистрам по счетам учета расчетов с бюджетом, депонентам и другим.

Для контроля расчетов по оплате труда используются следующие документы: первичные документы по учету выработки и заработной платы, расчетные (расчетно-платежные) ведомости, лицевые счета работающих, платежные ведомости и другие.

Прежде всего, проверяется соответствие итогов в ведомостях цехов, отделов общему итогу по предприятию. Далее контролируется правильность отнесения начисленной заработной платы на соответствующие счета затрат. Так начисленная заработная плата относится на счета затрат и оформляется проводкой Д 20, 25, 26, 44 К 70. Единовременные выплаты относятся на счет нераспределенной прибыли.

Наряду с проверкой аналитических и синтетических данных расчетов по оплате труда, важное значение имеет работа по улучшению организации деятельности этого участка учета. Для этой цели аудиторская фирма может порекомендовать следующее: применять унифицированные формы первичных документов, уточнить правильность выполнения расчетов, применить наиболее рациональные системы ведения бухгалтерского учета по начислению зарплаты работникам и другое.

Ознакомление с системой бухгалтерского учета и внутреннего контроля произведено на основании устного опроса, просмотра необходимых документов, обработки и оценки сведений о сторонах хозяйственной деятельности экономического субъекта.

При отсутствии службы внутреннего контроля в ООО «Универхим», обязанности контрольно-ревизионного плана вменены главному бухгалтеру.

В ООО «Универхим» нет самостоятельного подразделения внутренних аудиторов, однако для работников бухгалтерии четко определен круг обязанностей с целью проверки эффективности контрольных методов и процедур в организации, оказания помощи руководству в контроле за работой всех участков организации и защиты законных имущественных интересов собственников.

В практической работе главный бухгалтер руководствуется законодательными и нормативными актами Российской Федерации, министерств и ведомств, органов местного самоуправления, правилами (стандартами) аудита, а также учредительными документами, приказами и распоряжениями руководителя организации, инструкциями, положениями.

Главный бухгалтер выполняет функции, возложенные на него должностной инструкцией, а также соблюдает этические принципы аудиторской деятельности (профессионализм, компетентность, честность, объективность, ответственность, конфиденциальность информации).

Главный бухгалтер осуществляет контроль за соблюдением нормативных актов и внутриорганизационных положений о финансовом обороте, правил отчетности, договорных обязательств; контроль поступающих денежных средств, товарно-материальных ценностей, операций, связанных с их движением, учет издержек обращения, исполнения смет расходов, выполнения работ (услуг); производит проверку проведения кассовых операций, проверку наличия договоров с материально-ответственными лицами; осуществляет контроль за соблюдением порядка оформления первичных документов, проведением инвентаризации товарно-материальных ценностей и основных фондов, за списанием товарно-материальных ценностей с установлением причин и выявлением виновных лиц в их порче.

Для соблюдения внутреннего контроля в организации используется комплекс разнообразных взаимосвязанных методик и процедур, которые разрабатывают и используют организации, чтобы обеспечить снижение нежелательного риска в деловой и финансовой деятельности, а также в учете и отчетности.

Из многочисленных процедур можно выделить такие как: адекватное разделение обязанностей, действенная система санкционирования, документирование, фактический контроль за активами и документами, независимые проверки, законность ведения деловых операций и деятельности.

Адекватное разделение обязанностей является обязательным условием эффективности процедур контроля. Большое значение, с точки зрения внутреннего контроля, в ООО «Универхим» уделяется общим правилам разделения обязанностей: материальная ответственность и бухгалтерский учет; санкционирование и материальная ответственность; ответственность за выполнение хозяйственных операций и их учет.

Если один и тот же сотрудник одновременно выполняет обе функции, то существует риск нарушений.

Санкционирование способствует установлению полной подотчетности за все предпринятые действия. Обычно это подпись соответствующего лица в договоре, заказе, счете, акте и других документах. Каждая операция в ООО «Универхим» надлежащим образом авторизована, поэтому процедуры контроля могут быть оценены как достаточные.

Хозяйственные операции, зафиксированы в надлежаще оформленных документах, полностью отражены в учетных регистрах в адекватных суммах, на установленных счетах бухгалтерского учета, в определенном периоде, в соответствии с учетной политикой и обобщены в достоверно подготовленной бухгалтерской отчетности.

По итогам общего знакомства с системой внутреннего контроля ООО «Универхим» на участке расчетов с персоналом по оплате труда можно сделать попытку полагаться в своей работе на систему внутреннего контроля.

В процессе первичной оценки надежности системы внутреннего контроля также осуществляется детальная проверка (тест) средств внутреннего контроля (таблица 5.1).

Таблица 5.1 – Тест проверки состояния внутреннего контроля в ООО «Универхим»

Таким образом, письменный опрос работников не выявил недостатков в системе внутреннего контроля.

Таблица 5.2 – Тест проверки состояния бухгалтерского учета расчетов с персоналом по оплате труда в ООО «Универхим»

Продолжение таблицы 5.2

По результатам тестирования системы бухгалтерского учета было установлено, что правильность расчетов по начислениям различных видов оплат на предприятии не проверяется, кроме того, для начисления заработной платы не используется программа, а расчет производится вручную с использованием программы MSExcel. При наличии депонированной заработной платы, в бухгалтерии не ведутся карточки по депонированной заработной плате.

По результатам тестирования системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ООО «Универхим» можно оценить уровень аудиторского риска. Ответы на вопрос оцениваются следующим образом: положительный – 1; неудовлетворительный – 0. Выведем оценку системы внутреннего контроля организации учета на этапе общего знакомства на основе обработки данных таблиц 3.2 и 3.3. Процентное отношение положительных ответов к общему количеству тестов, участвующих в опросе, является базой для оценки. Общее количество вопросов (оценка системы бухгалтерского учета) – 27, положительных – 21. То есть риск необнаружений составляет 78% (21 / 27*100).

Оценка надежности системы внутреннего контроля составляет 93% (13 / 14*100). На основе полученных данных оценим надежность средств контроля (СК):

Уровень риска = 100 – 93 = 7%.

Аудиторский риск состоит из двух компонентов: риск существенных искажений и риск необнаружения. Риск существенных искажений включает в себя два элемента – неотъемлемый риск и риск средств контроля. Риск необнаружения – вероятность того, что аудиторские процедуры не позволят обнаружить искажения по счетам или группам однотипных операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности.

Определим аудиторский риск.

АР = РСИ РН = 0,070,780,93100% = 5,1%

Таким образом, уровень аудиторского риска находится на уровне 5%.

Таблица 5.3 – Система базовых показателей и порядок определения уровня

существенности

По данным таблицы 5.3 составим следующий расчет.

Среднее арифметическое показателей в столбце 4 составляет:

(22946+86364+7708+443+73798) : 5 = 38252 тыс. руб.

(38252 - 443) : 38252 х 100% = 99%.

Среднее арифметическое составит:

(36+3582+573+2464+3568) : 5 = 2044 тыс. руб.

Наибольшее значение отличается от среднего на:

(3582 – 2044) : 2044 х 100% = 98,2%.

Наименьшее значение отличается от среднего на:

(2044 – 36) : 2044 х 100% = 75,2%.

Новое среднее арифметическое составит:

(573+2464+3568) : 3 = 2201 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 2200 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет0,06% ((2201–2200) : 2201 х 100%).

Таким образом, для проверки принимается уровень существенности в 2200 тыс. руб. Конкретно для статьи «задолженность по оплате труда» уровень существенности будет следующим. Доля данной статьи в валюте балансе составит 13,3% (3801: 28635).

2201 * 0,06% * 13,3% = 17,564 тыс. руб.

Планирование, являясь начальным этапом проведения аудита, состоит в разработке аудиторской организацией общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита (таблица 5.4).

Таблица 5.4 – Общий план аудита операций по оплате труда и расчетам с персоналом ООО «Универхим»

Планирование состоит также в разработке аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации (таблица 5.5).

Таблица 5.5 – Программа аудиторской проверки в ООО «Универхим»

Продолжение таблицы 5.5

Продолжение таблицы 5.5

В ходе аудита проверке подвергались все трудовые договора, личные карточки, табеля учета рабочего времени, лицевые счета, а также платежные и расчетные ведомости по начислению и выплате заработной платы, то есть объем выборки составил 100%. Таким образом, на основе составленных плана и программы проверки учета расчетов с персоналом по оплате труда, далее необходимо провести непосредственно саму проверку в ООО «Универхим», результаты которой зафиксированы в рабочих документах.

Аудит учета расчетов с персоналом по оплате труда целесообразно начать с выборочной проверки первичных документов.

Определим наличие документов по учету труда и его оплаты и степень унификации первичных документов по учету персонала и рабочего времени. Результаты проверки сведены в рабочем документе (таблица 5.6).

Таблица 5.6 – Проверка наличия документов

Таким образом, все необходимые первичные документы в учете предприятия имеются. Для учета персонала на предприятии применяются типовые унифицированные формы документации. Кроме того, изучение учетной политики показало, что на предприятии нет первичных документов неунифицированной формы.

Проверенные первичные учетные документы занесены в рабочий документ (таблица 5.7).

Таблица 5.7 – Определение степени унификации первичных документов

по учету персонала и рабочего времени

По итогам проверки документооборота было установлено, что в приказе о приеме на работу отсутствует расшифровка подписи руководителя, что является нарушением действующего законодательства.

В соответствии с п.13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина РФ №34н от 29.07.98, одним из обязательных реквизитов первичного учетного документа являются расшифровки личных подписей должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления (в т.ч. в документах, созданных с применением средств вычислительной техники).

При отсутствии хотя бы одного из обязательных реквизитов документ не является первичным учетным. Следовательно, отсутствие расшифровки подписей должностных лиц значит, что документ не является первичным учетным.

Из п.1 ст.9 Федерального закона РФ №402-ФЗ от 06.12.2011«О бухгалтерском учете» следует, что оформление хозяйственных операций и ведение бухгалтерского учета осуществляется на основании первичных учетных документов. Отсюда следует, что отражение в бухгалтерском учете хозяйственной операции на основании документа, не являющегося первичным учетным документом, неправомерно и приводит к искажению бухгалтерского учета. Такое нарушение правил бухгалтерского учета может привести к применению санкций в соответствии со ст.120 Налогового кодекса РФ «Грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода … влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей».

Те же деяния, если они повлекли занижение налоговой базы, влекут взыскание штрафа в размере десяти процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее пятнадцати тысяч рублей».

При этом «под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения…понимается отсутствие первичных документов…систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций …».

Согласно ст.15.11 Кодекса РФ об административных правонарушениях РФ «грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета…влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 4000 до 5000 руб.

Примечание. В соответствии со ст.15.11 Кодекса об административных правонарушениях РФ «Под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимается искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10 процентов, а также искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов».

Проверка правильности учета рабочего времени показала, что учет ведется в табеле учета рабочего времени главным бухгалтером предприятия. Полученные данные являются основанием для начисления заработной платы всем работникам предприятия. Проверка табелей учета показала правильность ведения учета рабочего времени.

В ходе проверки установлено, что на предприятии имеют место случаи сверхурочной работы. Например:

На основании табеля учета рабочего времени за май 2014 г. водитель Новиков И.К. отработал 238 часов (23 рабочих дня), согласно производственному календарю (утвержденному законодательством) в мае 2014 г. установлено 151 рабочих часа (19 рабочих дней), в табеле указано 87 сверхурочных часа;

На основании табеля учета рабочего времени за сентябрь 2014 г. водитель Новиков И.К. отработал 252 часа (22 рабочих дня), согласно производственному календарю (утвержденному законодательством) в сентябре 2014 г. установлено 176 рабочих часа (22 рабочих дня), в табеле указано 76 сверхурочных часа.

Результаты проверки отражены в рабочем документе (таблица 5.8).

Таблица 5.8 – Результаты проверки учета рабочего времени (сверхурочно)

В соответствии со статьей 99 Трудового законодательства РФ сверхурочная работа – работа, выполняемая работником по инициативе работодателя, за пределами, установленной для работника продолжительности рабочего времени: ежедневной работы (смены), а при суммированном учете рабочего времени - сверх нормального числа рабочих часов за учетный период.

Привлечение работодателем работника к сверхурочной работе допускается с его письменного согласия в следующих случаях:

При необходимости выполнить (закончить) начатую работу, которая вследствие непредвиденной задержки по техническим условиям производства не могла быть выполнена (закончена) в течение установленной для работника продолжительности рабочего времени, если невыполнение (не завершение) этой работы может повлечь за собой порчу или гибель имущества работодателя (в том числе имущества третьих лиц, находящегося у работодателя, если работодатель несет ответственность за сохранность этого имущества), государственного или муниципального имущества либо создать угрозу жизни и здоровью людей;

При производстве временных работ по ремонту и восстановление механизмов или сооружений в тех случаях, когда их неисправность может стать причиной прекращения работы для значительного числа работников;

Для продолжения работы при неявке сменяющего работника, если работа не допускает перерыва. В этих случаях работодатель обязан немедленно принять меры по замене сменщика другим работником.

Привлечение работодателем работника к сверхурочной работе без его согласия допускается в следующих случаях:

При производстве работ, необходимых для предотвращения катастрофы, производственной аварии либо устранения последствий катастрофы производственной аварии или стихийного бедствия;

При производстве общественно необходимых работ по устранению непредвиденных обстоятельств, нарушающих нормально функционирование систем водоснабжения, газоснабжения, отопления, освещения, канализации, транспорта, связи;

При производстве работ, необходимость которых обусловлена введением чрезвычайного или военного положения, а также неотложных работ в условиях чрезвычайных обстоятельств, то есть в случае бедствия или угрозы бедствия (пожары, наводнения, голод, и т.д.) и в иных случаях, ставящих под угрозу жизнь или нормальные жизненные условия всего населения или его части.

В других случаях привлечение к сверхурочной работе допускается с письменного согласия работника и с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации.

Все расчетно-платежные ведомости заполнены и оформлены бухгалтером правильно без нарушений, без исправлений. Итоговые суммы, указанные к выплате заработной платы отражаются в расходных кассовых ордерах, которые также оформлены по установленным правилам.

Проверка правильности учета депонированной зарплаты показала, что в течение проверяемого периода были случаи возникновения остатков заработной платы, не выданной работникам.

Однако, на суммы не выданной заработной платы кассиром не составлялся реестр депонированных сумм. Однако, все суммы были сданы в банк, что подтверждается расходными кассовыми ордерами. Реестр депонированных сумм является первичным документом и одновременно учетным регистром. Он должен кассиром и заполняться отдельно за каждый период депонирования зарплаты.

Таблица 5.9 – Проверка правильности начисления оплаты труда по данным

первичных документов

Таким образом, бухгалтером предприятия было излишне начислено 70 руб. и недоплачено 210 руб. В результате бухгалтер занизил себестоимость товаров на 150 руб. (210 - 70). Однако выявленная ошибка не существенна, потому не влияет на достоверность отчетности предприятия.

В ходе проверки были выявлены случаи нарушения сроков окончательного расчета с работниками при увольнении. Например:

Работник Гиматов Ф.Х. дата увольнения 02.03.2014 г. (приказу № 16 от 02.03.2014 г.). Окончательный расчет с работником был произведен 17.03.2014 г., согласно представленной выписке банка.

Согласно статье 140 Трудового кодекса РФ при прекращении трудового договора выплата всех сумм, причитающихся работнику от работодателя, производится в день увольнения работника.

В соответствии со статьей 236 Трудового кодекса РФ при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и других выплат, причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить их с уплатой процентов (денежной компенсации) в размере не ниже одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка РФ от невыплаченных в срок сумм за каждый день задержки, начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно. Размер выплачиваемой работнику денежной компенсации может быть повышен коллективным договором или трудовым договор. Обязанность выплаты указанной денежной компенсации возникает независимо от наличия вины работодателя.

Результаты проверки составления корреспонденций счетов по учету начисления, выплаты заработной платы и отражения налогов и сборов приведены в рабочем документе (таблица5.10).

Таблица 5.10 – Проверка корреспонденции по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», руб.

Продолжение таблицы 5.11

Проверка составления корреспонденций счетов по учету начисления, выплаты заработной платы и отражения налогов и сборов не выявила нарушений Инструкции к плану счетов, все записи оформлены правильно, все отраженные счета бухгалтерского учета зафиксированы в рабочем плане счетов предприятия.

Далее была проведена проверка удержаний налога на доходы физических лиц. Для этого были проверены все налоговые карточки, заявления работников о предоставлении вычетов, свидетельства о рождении детей у работников ООО «Универхим», сведения о полученных доходах работников, подаваемые в налоговую инспекцию, наличия удостоверений и других документов, позволяющих применять налоговые вычеты.

Для этого были проверены все налоговые карточки, заявления работников о предоставлении вычетов, свидетельства о рождении детей у работников ООО «Универхим», сведения о полученных доходах работников, подаваемые в налоговую инспекцию, наличия удостоверений и других документов, позволяющих применять налоговые вычеты.

В ходе проверки были выявлены ошибки при определении налоговой базы по НДФЛ и применении стандартных налоговых вычетов.

Таким образом, сотруднику предприятия Смирнову А.Л. на основании заявления в течение 6 месяцев 2014 года был предоставлен стандартный налоговый вычет при расчете налога на доходы физических лиц в размере 1400 руб., при этом документы (свидетельство о рождении ребенка и заявление работника было предоставлено). Заработная плата сотрудника составляет 50500 руб. в месяц. По расчету бухгалтера сумма налога составила 38298 руб. ((50500 руб. x 6 мес. – (1400 х 6 мес.)* 13%). В данном случае бухгалтер ошибся, так как уменьшил доход сотрудника на 1400 руб. в июне согласно ст. 218 НК РФ. Однако доход в июне превысил допустимый порог в 280 тыс. руб.

По результатам проверки составлен рабочий документ (таблица5.12).

Таблица 5.12 – Проверка расчета НДФЛ за 2014 год

Продолжение таблицы 5.12

Таким образом, предприятие не доплатило в бюджет налога на сумму 1032 руб. В результате на предприятие может быть наложен штраф за недоимку налоговых платежей в бюджет в размере 20% с суммы неуплаченного налога (1032 * 20% = 206 руб. 40 коп.). С предприятия также взыщут пени за просрочку налоговых платежей, равные 1/300 ставки рефинансирования Центрального банка РФ за каждый день просрочки уплаты налога. Проверка правильности исчисления страховых взносов во внебюджетные фонды не выявила нарушений при расчете отчислений и своевременность их перечисления по назначению.

Проверка правильности исчисления страховых взносов во внебюджетные фонды не выявила нарушений при расчете отчислений и своевременность их перечисления по назначению.

Таким образом, проверка показала наличие следующих нарушений.

1. В ходе проверки унификации первичных учетных документов по учету расчетов с персоналом было установлено, что нет расшифровки подписи руководителя на приказе о приеме на работу.

2. Отсутствие реестра депонированной заработной платы.

3. В результате арифметических ошибок при подсчете количества рабочих дней работникам предприятия была неправильно начислена заработная плата. Одним работникам было излишне начислено, другим, наоборот, не доначислена.

4. Выплаты по увольнению производятся несвоевременно с нарушением трудового законодательства.

5. Проверка правильности расчета налога на доходы физических лиц показала наличие ошибок. Проверка правильности и обоснованности применения стандартных вычетов было установлено, что бухгалтером был ошибочно применен налоговый вычет в 1400 руб. свыше установленного предела. Выявленные нарушения означают недостоверность данных бухгалтерской и налоговой отчетности предприятия.

С целью устранения выявленных ошибок и нарушений руководству ООО «Универхим» можно порекомендовать следующее:

1. Главному бухгалтеру составить график документооборота. Необходимо боле тщательнее проверять начисление и выплату заработной платы, порядок оформления хозяйственных операций и их документального оформления.

2. Составлять при необходимости реестр депонированной заработной платы.

Для этого, при первом заполнении реестра или книга записываются табельный номер, фамилия, имя и отчество и депонированная сумма. Для отметок об оплате, которые делаются работниками бухгалтерии, предусмотрена специальная графа.

В конце реестра показывается итоговая сумма произведенных выплат, относящаяся к данному месяцу. По истечении квартала или года невыплаченные суммы переносятся в открываемые в бухгалтерии новые реестры.

Ведение данного реестра позволит вести точный учет невыданной заработной платы.

3. Проверить наличие всех необходимых документов для учета сверхурочного времени, а именно заявления работников, приказы, утвержденные графики работы и др., в случаи необходимости дополнить, внести изменения в нормативные акты по Предприятию. Провести анализ в части нарушения статьи 99 Трудового кодекса, установить причины переработок, провести перерасчет и перераспределение рабочей нагрузки и как вариант – привлечь дополнительные человеческие ресурсы, обеспечить точный учет продолжительности сверхурочной работы каждого работника. В дальнейшем организовать работу Предприятия и документальное оформление, подтверждающих документов по учету рабочего времени в соответствии с трудовым законодательством.

4. Выплаты, причитающиеся работникам при увольнении производить в соответствии с требованиями статьи 140 Трудового кодекса РФ.

5. Исправить ошибки при определении налоговой базы по НДФЛ и применении стандартных налоговых вычетов.

Согласно требованиям НК РФ стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. предоставляется до тех пор, пока сумма годового дохода не достигнет суммы 40 000 руб. Начиная с месяца, когда доход сотрудника превысит эту сумму, налоговый вычет не предоставляется.

В нашем примере доход сотрудника за январь-июнь составил:

303000 руб., а за январь-май – 252500 руб.

Таким образом, начиная с июня, налоговый вычет предоставлять не следовало. При правильном расчете налога его сумма составила бы 38480 руб. ((50500 руб. x 6 мес. - 1400 руб. x 5 мес.) x 13%).

Бухгалтеру предприятия необходимо доплатить в бюджет неуплаченную сумму налога, а также пени за каждый день просрочки налогового платежа.

Свод мероприятий, направленных на повышение эффективности учета расчетов с персоналом представлен в таблице 5.13.

Таблица 5.13 – Свод мероприятий, направленных на повышение эффективности учета расчетов с персоналом

Таким образом, предложенные мероприятия позволит устранить ошибки в учете, предотвратить их повторное появление.